Jak określić przychód pracownika z tytułu świadczeń niepieniężnych uzyskanych od pracodawcy?

Przekazywanie pracownikom świadczeń niepieniężnych wiąże się z koniecznością ustalenia, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, czy też korzysta ze zwolnienia z podatku.

Świadczenia w naturze mogą mieć charakter obowiązkowy, jeżeli wynikają z przepisów obowiązującego prawa, albo dobrowolny, gdy przekazywane są na innych zasadach. Świadczenia „obowiązkowe” w większości przypadków korzystają ze zwolnienia podatkowego, podczas gdy świadczenia „dobrowolne” w znacznej większości wiążą się z obowiązkiem ich opodatkowania.

Jeżeli przekazane pracownikowi świadczenie podlega opodatkowaniu jako „przychód ze stosunku pracy”, wówczas pracodawca, będący płatnikiem zaliczek na podatek, jest zobowiązany do ustalenia wysokości tego przychodu; na tym etapie częstokroć pojawiają się wątpliwości.

Zakres przychodów ze stosunku pracy

Artykuł 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („updof”) szeroko definiuje kategorię przychodów „ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy”, zaliczając do niej „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń”. Ustawodawca przytacza przykłady takich świadczeń, do których zalicza m.in. „inne nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatne”. W odniesieniu do powyższego przepisu należy jednak poczynić kilka istotnych zastrzeżeń. Przede wszystkim, ww. przepis należy interpretować w świetle art. 11 updof, zgodnie z którym „Przychodami […] są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”. Jak z powyższego wynika, świadczenie w naturze oraz inne nieodpłatne świadczenie jest przychodem tylko wtedy, gdy zostało przez podatnika otrzymane (w przeciwieństwie do przychodów pieniężnych, które mogą być jedynie postawione do jego dyspozycji). W konsekwencji, dla powstania przychodu z takiego świadczenia istotne jest jego przekazanie (udostępnienie), a także otrzymanie przez pracownika, który musi z danego świadczenia skorzystać. Na tym tle powstają istotne wątpliwości dotyczące charakteru owej korzyści po stronie beneficjenta świadczenia: updof nie wyjaśnia, czy np. w przypadku karnetu na basen, opodatkowaną korzyścią jest przyjęcie samej „możliwości” skorzystania z basenu, czy też rzeczywiste z niej skorzystanie.

Ponadto, o przychodzie podlegającym opodatkowaniu można mówić tylko wówczas, gdy istnieje możliwość ustalenia jego wysokości przy zastosowaniu metod określonych w updof. Jeżeli wartości danego świadczenia nie można „przeliczyć” na korzyść uzyskaną przez konkretną osobę, brak jest podstaw do ustalenia kwoty przychodu. Warto przypomnieć, że powyższy wniosek był i nadal jest źródłem kontrowersji przy ustalaniu przychodu z tytułu takich świadczeń, jak ryczałtowo opłacona przez pracodawcę opieka medyczna, możliwość korzystania z klubów fitness czy udział pracowników i ich rodzin w okolicznościowych imprezach.

Przy powyższych zastrzeżeniach, należy zaakceptować racjonalność ustawodawcy, który uznał, że świadczenia w naturze podlegają opodatkowaniu na równi z gotówkowymi. O ile jednak ustalenie podstawy opodatkowania wypłat gotówkowych zazwyczaj nie przysparza trudności, o tyle kłopotliwe może się okazać ustalenie pieniężnej wartości świadczenia w postaci towaru lub usługi, które pracownik uzyskuje od pracodawcy nieodpłatnie (lub częściowo odpłatnie).

Ustalanie wartości świadczeń „obowiązkowych” i świadczeń „dobrowolnych”

W ust. 2 oraz ust. 3 artykułu 12 updof ustawodawca wskazuje zasady ustalania pieniężnej wartości otrzymanych przez pracownika świadczeń w naturze i innych świadczeń nieodpłatnych.

I tak, o ile świadczenia takie przysługują pracownikom na podstawie odrębnych przepisów, zaś przedmiotem świadczeń są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy, ich wartość ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców. Owymi „odrębnymi przepisami” są przede wszystkim regulacje prawa pracy, ale również odpowiednie przepisy branżowe.

W pozostałych przypadkach, tj. wówczas, gdy świadczenie wypłacane jest przez pracodawcę na podstawie układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania, umowy z pracownikiem lub jednostronnej decyzji pracodawcy, dla określenia jego wartości należy stosować „ogólne” zasady zawarte w art. 11 ust. 2 – 2b updof.

Zasady ustalania wartości pieniężnej świadczeń „dobrowolnych”

Świadczenia „dobrowolne” mają bardzo zróżnicowany charakter: mogą to być określone rzeczy, usługi lub prawa, nabyte przez pracodawcę od podmiotów trzecich albo wchodzące w zakres jego działalności. Od powyższych czynników ustawodawca uzależnia sposób ustalania wartości pieniężnej tych świadczeń.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze (innych niż świadczenia „obowiązkowe”, w postaci rzeczy lub usług wchodzących w zakres działalności pracodawcy), określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Zasada ta dotyczy, np. opodatkowania nagród rzeczowych w konkursie pracowniczym czy okolicznościowych prezentów (np. z okazji narodzin dziecka) w formie rzeczowej.

Jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej pracodawcy, ich wartość określa się według cen stosowanych wobec innych odbiorców. Zasadzie tej będzie podlegało przykładowo świadczenie pracodawcy – agencji turystycznej – na rzecz jej pracownika, w postaci atrakcyjnej wycieczki lub możliwość spożywania nieodpłatnych posiłków przez pracownika restauracji.

Gdy przedmiotem świadczeń są usługi zakupione przez pracodawcę, ich wartość określa się według cen zakupu. Tym samym, jeżeli pracodawca podpisze umowę leasingu samochodu osobowego, a następnie samochód ten udostępni pracownikowi do prywatnych celów, przychodem pracownika będzie wartość odpowiadająca opłacie leasingowej uiszczanej przez pracodawcę.

Wreszcie, jeżeli przedmiotem świadczenia jest udostępnienie przez pracodawcę na rzecz pracownika lokalu lub budynku, wartość przychodu pracownika ustala się według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby wynajmującemu w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku; w sytuacji zakwaterowania pracowników „zamiejscowych” istnieje możliwość zwolnienia z opodatkowania kwoty nieprzekraczającej miesięcznie 500 zł.

We wszystkich pozostałych przypadkach, dla ustalenia wartości świadczenia, uwzględnia się tzw. ceny rynkowe stosowane w odniesieniu do podobnych usług, rzeczy lub praw. W każdym wypadku, wartość pieniężna uzyskanego przez pracownika świadczenia zostanie ustalona w kwocie brutto, tj. z uwzględnieniem zawartego w cenie podatku VAT.

Należy podsumować, że jakkolwiek powyższe zasady brzmią jasno i przejrzyście, to ich zastosowanie w praktyce już tak jednoznaczne nie jest. Powszechne wątpliwości budzi przede wszystkim sposób ustalania przychodu z tytułu korzystania przez pracowników z samochodów, laptopów czy telefonów udostępnionych przez pracodawcę, jak również wycena przychodu w związku ze świadczeniami oferowanymi grupie pracowników – jak ryczałtowo opłacona opieka medyczna, zajęcia sportowe czy wydarzenia kulturalne. O wątpliwościach tych piszę szczegółowo w osobnych artykułach poświęconym tym zagadnieniom.

Dorota Walerjan
doradca podatkowy

Myślę, że każdy sportowiec, czy mówi o tym, czy nie, jest patriotą.

Czesław Lang

Pobierz wydanie 09/2019

Zobacz również

Strajk a wynagrodzenie za pracę i benefity

Wynagrodzenie za pracę jest przeważnie rozpatrywane jako podstawowe uprawnienie pracownika, nierozerwalnie związane ze świadczeniem pracy, stanowiąc jego odpowiedni ekwiwalent i przeciwwagę. Może jednak dojść do sytuacji, w której pracodawca nie będzie miał obowiązku wypłaty wynagrodzenia, pracownik zaś nie będzie mógł skutecznie temu przeciwdziałać.

Dwie instytucje

Badania przeprowadzone we wrześniu 2017 r. roku przez Kantar TNS „Czy pieniądze szczęścia nie dają?” pokazują, że Polacy najwyżej cenią sobie wynagrodzenie i jest ono wskazywane jako czynnik decydujący przy zmianie zatrudnienia. Wśród innych aspektów mogących mieć znaczenie dla takiej decyzji znalazły się świadczenia pozafinansowe.

Sposoby regulowania świadczeń pozapłacowych

Pracownicze świadczenia pozapłacowe, czyli tzw. benefity pracownicze, stanowią istotną część wynagrodzenia pracownika. Instytucja ta nie została usankcjonowana w treści przepisów Kodeksu pracy, stąd ich wprowadzenie do systemu wynagradzania w sposób jasny i przejrzysty nierzadko wymaga wprowadzenia odpowiedniej regulacji.

Ta strona wykorzystuje pliki cookies (niewielkie pliki tekstowe przechowywane przez przeglądarkę internetową na urządzeniu użytkownika) m.in. do analizy statystycznej ruchu, dopasowania wyglądu i treści strony do indywidualnych potrzeb użytkownika. Pozostawiając w ustawieniach przeglądarki włączoną obsługę plików cookies wyrażasz zgodę na ich użycie. Jeśli nie zgadzasz się na wykorzystanie plików cookies zmień ustawienia swojej przeglądarki. Więcej znajdziesz w Polityce Prywatności.